很多朋友不知道，企业在境外设立分支机构，分支机构产生的亏损是不能抵减境内企业利润的。

《企业境外所得税收抵免操作指南》（国家税务总局公告2010年第1号，以下简称1号公告）明确，在汇总计算境外应纳税所得额时，企业在境外同一国家（地区）设立不具有独立纳税地位的分支机构，按照企业所得税法及实施条例的有关规定计算的亏损，不得抵减其境内或他国（地区）的应纳税所得额，但可以用同一国家（地区）其他项目或以后年度的所得按规定弥补。

同时，根据《财政部 税务总局关于完善企业境外所得税收抵免政策问题的通知》（财税〔2017〕84号），自2017年1月1日起，企业可以选择按国（地区）别分别计算［即“分国（地区）不分项”］，或者不按国（地区）别汇总计算［即“不分国（地区）不分项”］其来源于境外的应纳税所得额。税收抵免方式一经选择，5年内不得改变。

根据这两项政策，“走出去”企业境外分支机构发生的亏损不得以境内盈利来抵减，如果选择了“分国（地区）不分项”的抵免方式，境外亏损也不得以境外其他国家（地区）的盈利来抵减。

例如：C企业为中国居民企业，分别在甲国、乙国设立分支机构。2022年，C企业在中国境内取得营业利润300万元，甲国分支机构取得营业利润100万元，乙国分支机构发生亏损300万元，在乙国取得利息所得60万元。经计算，C企业2022年境内外所得加总数为160万元（300+100－300+60）。

抵减方式一：分国不分项

根据境外亏损不得在境内或他国盈利中抵减的规定，C企业在乙国分支机构发生的300万元亏损，仅可用从乙国取得的60万元利息来弥补，即存在240万元（－300+60）未能弥补的亏损额。

经调整，C企业2022年度境内外应纳税所得总额为400万元，即境内应纳税所得额300万元和来自于甲国分支机构的应纳税所得额100万元。C企业2022年度在乙国的应纳税所得额为－240万元，

抵减方式二：不分国不分项

假设C企业采用不分国不分项的税收抵免方式，境外亏损可以在不同国家（地区）间相互弥补，即C企业在乙国分支机构的300万元亏损额，既可以用其在乙国的60万元利息所得来弥补，也可以用甲国分支机构取得的营业利润100万元弥补，弥补后境外应纳税所得额为－140万元（100－300+60）。

根据境外亏损不得在境内盈利中抵减的规定，C企业2022年度在境外发生的140万元亏损额，不得用当年度企业境内盈利来弥补。经调整，C企业2022年度境内外应纳税所得总额为300万元，境外应纳税所得额－140万元。

也就是说，无论什么情况境外亏损均不能抵减境内利润，境外盈利要在境内合并计算利润。至于“分国（地区）不分项”、“不分国（地区）不分项”，只是算境外利润的两种算法。

同时，根据现行税收政策，境外亏损分为非实际亏损和实际亏损，不同类型亏损的税务处理有所不同——非实际亏损可以无限期向后结转弥补，实际亏损只能在以后的5个纳税年度内结转弥补。

具体来说就是，境外分支机构发生的亏损，由于上述结转弥补的限制而发生的未予弥补的部分为非实际亏损额，结转弥补期限不受5年期限制。即如果企业当期境内外所得盈利额与亏损额加总后和为零或正数，则其当年度境外分支机构发生的未予弥补的亏损为非实际亏损额，可无限期向后结转弥补；

如果企业当期境内外所得盈利额与亏损额加总后和为负数，则以境外分支机构的亏损额超过企业盈利额部分的实际亏损额，按企业所得税法第十八条规定的期限进行亏损弥补，未超过企业盈利额部分为非实际亏损额，仍可无限期向后结转弥补。

也就是说，境外非实际亏损额，可无限期向后结转弥补。境外实际亏损额结转弥补期限为5年。

上面那个案例企业境内外利润额为正数，所以境外的亏损额均为非实际亏损，可无限期向后结转弥补。

咱们再看一个涉及实际亏损的案例

D企业为中国居民企业，分别在甲国、乙国设立分支机构。2022年，D企业在中国境内取得营业利润100万元，甲国分支机构取得营业利润100万元，乙国分支机构发生亏损300万元，在乙国取得利息所得60万元。经计算，D企业2022年境内外所得加总数为－40万元（100+100－300+60）。

抵减方式一：分国不分项

根据境外亏损不得在境内或他国盈利中抵减的规定，D企业乙国分支机构2022年度的亏损额300万元，仅可用其在乙国取得的60万元利息弥补，未能弥补的亏损额240万元，不得用D企业当年其他盈利来弥补。D企业境内外所得加总为负数，其乙国分支机构发生的亏损中，既有非实际亏损也有实际亏损。

具体分析，D企业当年度应纳税所得总额为200万元，包括境内应纳税所得额100万元、来自于甲国分支机构的应纳税所得额100万元。D企业来自于乙国的应纳税所得额为－240万元，其中以D企业2022年度应纳税所得额为限的部分（200万元）为非实际亏损，允许D企业以其以后年度来自乙国的所得无限期结转弥补；其余部分（40万元）为实际亏损，D企业可在以后5个纳税年度内用其来自乙国的所得进行结转弥补。

抵减方式二：不分国不分项

假设D企业采用不分国不分项的税收抵免方式，境外亏损可以在不同国家（地区）间相互弥补，即D企业在乙国分支机构的300万元亏损额，既可以用其在乙国的60万元利息所得来弥补，也可以用甲国分支机构取得的营业利润100万元弥补，弥补后境外应纳税所得额为－140万元（100－300+60）。

根据境外亏损不得在境内盈利中抵减的规定，D企业2022年度在境外发生的140万元亏损，不得用其当年的境内盈利来弥补。具体来说，D企业2022年度应纳税所得总额为100万元（即境内盈利部分）。境外应纳税所得额为－140万元，其中在D企业当年应纳税所得额以内的部分（100万元）属于非实际亏损，允许D企业以其以后年度来自境外的所得无限期结转弥补；其余部分（40万元）为实际亏损，D企业可在以后5个纳税年度内用其来自境外的所得进行结转弥补。

作者：戴志辉 湖南中汇税务师事务所有限公司